L’Articolo 25 del decreto Rilancio ha previsto un contributo a fondo perduto a favore dei soggetti colpiti dall’emergenza epidemiologica da Coronavirus. Parliamo di soggetti esercenti attività d’impresa (esempio artigiani e commercianti) e di lavoro autonomo e di reddito agrario, titolari di partita Iva. Scopo della misura è compensare, almeno in parte, i gravi effetti economici determinati dal lockdown deciso dal Governo a seguito della pandemia. Per beneficiare del contributo i predetti soggetti devono avere avuto, nel periodo d’imposta 2019, ricavi/compensi non superiori a 5 milioni di euro. Inoltre, l’ammontare del fatturato e dei corrispettivi del mese di aprile 2020 deve essere inferiore ai due terzi di quello registrato nel mese di aprile 2019. L’Agenzia delle Entrate, con la circolare n. 15/E del 13 giugno 2020, ha fornito chiarimenti di carattere interpretativo e di indirizzo operativo agli uffici periferici. Il documento di prassi amministrativa ha trattato i seguenti argomenti:

• ambito soggettivo di applicazione dell’art. 25 del decreto Rilancio;
• requisiti per ottenere il beneficio;
• caso dei soggetti che hanno avviato l’attività dopo il 1°gennaio 2019;
• modalità di calcolo del contributo a fondo perduto;
• natura fiscale e concorso alla formazione del reddito;
• modalità di fruizione del contributo;
• poteri di controllo dell’Amministrazione finanziaria;
• compatibilità con il Quadro temporaneo per le misure di aiuto di Stato a sostegno dell’economia nell’attuale emergenza del Covid-19.

Beneficiari del contributo a fondo perduto

Sono destinatari del contributo a fondo perduto i soggetti esercenti attività d’impresa, arte o professione, di lavoro autonomo e di reddito agrario, titolari di partita Iva. Si tratta nello specifico:

• degli imprenditori individuali e delle società in nome collettivo e in accomandita semplice che producono reddito d’impresa, indipendentemente dal regime contabile adottato;
• dei soggetti che producono reddito agrario, sia che determinino per regime naturale il reddito su base catastale, sia che producono reddito d’impresa;
• degli enti e società indicati nell’art. 73, comma 1, lettere a) e b) del TUIR;
• delle stabili organizzazioni di soggetti non residenti;
• degli enti non commerciali che esercitano, in via non prevalente o esclusiva, un’attività in regime di impresa, compresi gli enti del terzo settore e gli enti religiosi civilmente riconosciuti;
• delle persone fisiche e delle associazioni che esercitano arti e professioni, producendo reddito di lavoro autonomo.

Tra i soggetti beneficiari del contributo rientrano anche le imprese esercenti attività agricola o commerciale, anche se svolte in forma di impresa cooperativa come pure le società tra professionisti, indipendentemente dal fatto che i soci ricadano o meno nelle ipotesi di esclusione. La norma, infine, non prevede distinzioni in ordine al regime fiscale adottato dai soggetti beneficiari e, quindi, possono rientrarvi anche i soggetti in regime forfetario.

Esclusi dal contributo a fondo perduto

Il decreto Rilancio precisa che il contributo a fondo perduto non spetta ai soggetti la cui attività risulti cessata alla data di presentazione dell’istanza di cui al comma 8, agli enti pubblici di cui all’articolo 74, ai soggetti di cui all’articolo 162-bis del testo unico delle imposte sui redditi e ai contribuenti che hanno diritto alla percezione delle indennità previste dagli articoli 27 e 38 del decreto legge n. 18 del 17 marzo 20020, convertito, con modificazioni, dalla legge 24 aprile 2020 n. 27, nonché ai lavoratori dipendenti e ai professionisti iscritti agli enti di diritto privato di previdenza obbligatoria di cui ai decreti legislativi 30 giugno 1994 n. 509 e 10 febbraio 1996 n. 103. Specifiche esclusioni sono connesse alla natura dell’attività svolta, si tratta: degli organi e delle amministrazioni dello Stato, degli intermediari finanziari, delle società di partecipazione finanziaria e delle società di partecipazione non finanziaria e assimilati, degli enti e delle persone fisiche che producono redditi non inclusi tra quelli d’impresa o agrario. Sono inoltre esclusi coloro che usufruiscono delle indennità previste dal decreto ‘Cura Italia’ e questo per evitare sovrapposizione di agevolazioni. In particolare ci riferiamo a:

• liberi professionisti con partita Iva attiva al 23 febbraio 2020 ed i collaboratori coordinati e continuativi attivi alla stessa data, iscritti alla Gestione separata;
• lavoratori dello spettacolo iscritti al Fondo pensioni dello spettacolo, che abbiano almeno 30 contributi giornalieri versati nell’anno 2019 al medesimo Fondo e che abbiano prodotto nel medesimo anno un reddito non superiore a 50mila euro.

Il contributo, inoltre, non spetta ai soggetti i cui redditi sono unicamente riconducibili allo status di lavoratore dipendente. Significa che le persone fisiche che esercitano attività d’impresa o di lavoro autonomo e contestualmente possiedono lo status di lavoratore dipendente possono comunque fruire del contributo a fondo perduto in relazione alle predette attività ammesse al contributo stesso. Ciò vale anche nel caso di soci lavoratori dipendenti. Analoga regola trova applicazione nell’ipotesi in cui il soggetto persona fisica eserciti un’attività d’impresa o di lavoro autonomo e contestualmente abbia lo status di pensionato. Secondo la norma la fruizione del contributo a fondo perduto è destinata al singolo contribuente, a prescindere dalla circostanza che eserciti contestualmente più di un’attività ammissibile alla fruizione del contributo. Sono, in ogni caso, esclusi i contribuenti la cui attività risulti cessata alla data di presentazione dell’istanza. Non può dunque presentare istanza di accesso il soggetto per il quale la partita Iva è stata cessata. Se, invece, successivamente all’erogazione del contributo a fondo perduto, il soggetto beneficiario cessa l’attività, lo stesso non è tenuto alla restituzione del contributo.

Requisiti per ottenere il beneficio

Per ottenere il contributo a fondo perduto è necessario che l’ammontare dei ricavi e dei compensi, conseguiti nel periodo d’imposta 2019, non sia superiore a 5 milioni di euro e che l’ammontare del fatturato e dei corrispettivi del mese di aprile 2020 sia inferiore ai due terzi dell’ammontare del fatturato e dei corrispettivi del mese di aprile 2019. Per individuare la soglia massima di ricavi e compensi si deve tener conto, per ciascuna tipologia di soggetto, delle proprie regole di determinazione. Per i soggetti che determinano il proprio reddito con il metodo catastale il predetto limite va determinato avendo riguardo ai ricavi risultanti dalle scritture contabili relativi al periodo d’imposta chiuso al 31 dicembre 2019 ovvero, in mancanza di scritture contabili, al volume d’affari relativo al medesimo periodo d’imposta conseguito nell’anno 2019.
Per i soggetti rivenditori, in base a contratti estimatori, di giornali, di libri e periodici, anche su supporti audio videomagnetici, e per i distributori di carburante e rivendita di tabacchi e beni di monopolio, sempre ai fini della determinazione del summenzionato limite, si ritiene sia necessario fare riferimento alla nozione di ricavi determinata secondo le modalità di cui all’art. 18, coma 10, del Dpr 600/1973.
L’Agenzia precisa inoltre che ‘ a prescindere dalle modalità di determinazione del reddito, ai fini della determinazione della soglia, si rammenta che, in linea di principio, non sono inclusi gli altri componenti positivi di reddito, disciplinati da articoli diversi dall’articolo 85, comma 1, lettera a) e b) e 54, comma 1, del Tuir, nonché le ipotesi di ricavi diversi dalle predette lettere:

• i corrispettivi delle cessioni di beni e delle prestazioni di servizi alla cui produzione o al cui scambio è diretta l’attività dell’impresa;
• i corrispettivi delle cessioni di materie prime e sussidiarie, di semilavorati e di altri beni mobili, esclusi quelli strumentali, acquistati o prodotti per essere impiegati nella produzione.

Per i soggetti aderenti al regime forfetario, i dati rilevanti per il calcolo del contributo a fondo perduto Covid-19 sono comunque nella disponibilità dei contribuenti. Per il calcolo del fatturato e dei corrispettivi da confrontare al fine di verificare la riduzione prevista dalla disposizione normativa, è stato chiarito che, poiché si fa riferimento alla data di effettuazione dell’operazione di cessione dei beni o di prestazioni di servizi, dovranno essere considerate le operazioni che hanno partecipato alla liquidazione periodica del mese di aprile 2019 (rispetto ad aprile 2020). L’Agenzia ritiene, pertanto, estensibile alle modalità di fruizione del contributo a fondo perduto i chiarimenti già forniti con la circolare n. 9/E/2020 in relazione ai quesiti 2.2.5 e 2.2.6.
La data da prendere a riferimento è quella di effettuazione dell’operazione che, per le fatture immediate e per i corrispettivi, è rispettivamente la data della fattura e la data del corrispettivo giornaliero, mentre per la fattura differita è la data dei documenti di trasporto o dei documenti equipollenti richiamati in fattura.
L’Agenzia ha chiarito che:

• devono essere considerate tutte le fatture attive, al netto dell’Iva, con data di effettuazione dell’operazione che cade ad aprile nonché le fatture differite emesse nel mese di maggio e relative a operazioni effettuate nel mese di aprile;
• occorre tenere conto delle note di variazione, con data aprile;
• i commercianti al minuto devono considerare l’ammontare globale dei corrispettivi (al netto dell’Iva) delle operazioni effettuate nel mese di aprile;
• concorrono a formare l’ammontare del fatturato anche le cessioni di beni ammortizzabili;
• nel caso di operazioni la cui imposta viene calcolata con il metodo delle ventilazione dei corrispettivi ovvero con applicazione del regime del margine, per le quali risulta difficoltoso il calcolo dei corrispettivi o delle fatture al netto dell’Iva, l’importo può essere riportato al lordo dell’Iva.

Per i soggetti che non hanno obbligo di fatturazione, occorre fare riferimento all’ammontare dei ricavi da determinare tenendo conto delle proprie regole di determinazione del reddito, mentre per i soggetti che esercitano contestualmente più attività ovvero producano nel medesimo periodo d’imposta reddito d’impresa e reddito di lavoro autonomo, l’ammontare del fatturato e dei corrispettivi del mese di aprile 2020 dovrà tener conto di tutte le attività esercitate.

Contributi a fondo perduto per chi ha iniziato l’attività a partire dal 1°gennaio 2019

Il decreto Rilancio ha previsto che tutti i soggetti che hanno iniziato l’attività a partire dal 1°gennaio 2019 hanno diritto alla fruizione del contributo per un importo almeno pari alla soglia minima di mille euro per le persone fisiche e di duemila euro per i soggetti diversi dalle persone fisiche. Quindi il contributo a fondo perduto Covid-19 spetta anche ai soggetti che hanno iniziato l’attività a partire dal 1°gennaio 2019 e che hanno il domicilio fiscale o la sede operativa nel territorio di comuni che già versavano in uno stato di emergenza per eventi calamitosi alla data di insorgenza dell’emergenza Covid-19 e per i quali, date le difficoltà economiche, non è necessaria la verifica del calo di fatturato. In questi casi il contributo è determinato come segue:

• se la differenza tra l’ammontare del fatturato e dei corrispettivi di aprile 2020 e l’ammontare del fatturato e dei corrispettivi di aprile 2019 risulti negativa (cioè il dato del 2020 è inferiore al dato del 2019), a tale differenza si applicherà la percentuale del 20, 15 o 10 per cento a seconda dell’ammontare dei ricavi o compensi dichiarati nel 2019, fermo restando il riconoscimento del contributo minimo qualora superiore;
• nel caso in cui la differenza tra l’ammontare del fatturato e dei corrispettivi del mese di aprile 2020 e l’ammontare del fatturato e dei corrispettivi del mese di aprile 2019 risulti positiva o pari a zero, il contributo è pari a quello minimo.

Inoltre, per i soggetti costituiti a partire dal 2019, non deve essere effettuato alcun ragguaglio all’anno, ai fini del possesso del requisito dei ricavi non superiori a 5 milioni di euro. Di conseguenza, ad esempio, rientra nell’ambito di applicazione del contributo a fondo perduto un soggetto costituito a giugno 2019 che ha conseguito un ammontare complessivo di ricavi nel 2019 pari a 3 milioni di euro.
Al riguardo, in considerazione della circostanza che la formulazione del contributo prevede che il requisito relativo alla riduzione del fatturato e dei corrispettivi si determini in relazione al mese di aprile 2020 (rispetto al mese di aprile 2019), si ritiene che possano rientrare nell’ambito di applicazione del beneficio in esame i soggetti costituiti fino al 30 aprile 2020.

Modalità di calcolo del contributo

Il contributo a fondo perduto si determina applicando una percentuale alla differenza tra l’ammontare del fatturato e dei corrispettivi del mese di aprile 2020 e quelli di aprile 2019. La percentuale è stabilita in relazione ai ricavi o compensi relativi al periodo d’imposta precedente a quello in corso alla data del 19 maggio 2020, ovvero la data di entrata in vigore del decreto Rilancio. Le percentuali sono:

• il 20% se i ricavi o compensi sono stati minori o uguali a 400mila euro;
• il 15% se i ricavi sono stati superiori a 400mila euro e minori o uguali a 1 milione di euro;
• il 10% se i ricavi sono stati superiori a 1 milione di euro e minori o uguali a 5 milioni di euro.

Nel caso in cui i soggetti beneficiari avessero diritto ad un contributo che, sulla base dei calcoli fosse inferiore al minimo o pari a zero, per mancanza di dati da confrontare, è stato previsto che il contributo spetta, in ogni caso, per un importo non inferiore a 1.000 euro per le persone fisiche e 2.000 euro per i soggetti diversi dalle persone fisiche. Beneficiano del contributo minimo anche coloro che hanno iniziato l’attività dal 1°gennaio 2019 e che in fase di start up non avevano ancora conseguito ricavi nel 2019 e che quindi sarebbero stati penalizzati dal confronto con il mese di aprile 2020.

Natura del contributo e concorso alla formazione del reddito

Sul piano contabile il contributo a fondo perduto costituisce un contributo in conto esercizio, in quanto erogato ad integrazione di mancati ricavi registrati dal contribuente a causa della crisi causata dalla diffusione del Coronavirus. Perciò, in applicazione del principio contabile Oic 12, il contributo sarà rilevato nella voce A5 del conto economico.
Tale contributo non concorre alla formazione della base imponibile ai fini delle imposte dirette dei beneficiari, non assume rilevanza nella determinazione della base imponibile dell’Irap, non incide sul calcolo degli interessi passivi deducibili ai sensi dell’art. 61 del Tuir, e non incide sulla deducibilità dei costi diversi dagli interessi passivi di cui all’art. 109, comma 5 del Tuir. Ne consegue, pertanto, che tale contributo non è assoggettato alla ritenuta a titolo d’acconto di cui all’art. 28, comma 2, del Dpr n. 600/1973.

Modalità di fruizione del contributo

I soggetti interessati ad ottenere il contributo a fondo perduto devono presentare domanda all’Agenzia delle Entrate, esclusivamente per via telematica, indicando il possesso di tutti i requisiti previsti. L’istanza va presentata entro 60 giorni dalla data di avvio della procedura telematica. Nel caso di contributo di importo superiore a 150mila euro, il modello deve essere firmato digitalmente dal soggetto richiedente e inviato esclusivamente tramite Pec unitamente all’autocertificazione che il soggetto richiedente, nonché i soggetti ad esso collegati tenuti a verifica, non si trovano nelle condizioni ostative di cui all’art. 67 del Dlgs n. 159/2011.
L’Agenzia delle Entrate, sulla base delle informazioni contenute nell’istanza, eroga il contributo mediante accreditamento diretto in conto corrente bancario o postale intestato al soggetto beneficiario.
La circolare fornisce inoltre le indicazioni per consentire a chi rilevi di aver erroneamente percepito il contributo, di regolarizzare la propria posizione mediante la sua restituzione comprensiva di interessi e sanzioni.

Poteri di controllo dell’amministrazione finanziaria

Data l’emergenza il contributo a fondo perduto è concesso sotto condizione risolutiva. L’Agenzia delle Entrate effettuerà controlli e recupererà il contributo non spettante, con sanzioni e interessi compresi. Ai fini dei controlli per la prevenzione dei tentativi di infiltrazioni criminali l’Agenzia si avvarrà di procedure semplificate sottoscritte con il Ministero dell’Interno e con il Ministero dell’Economia. Qualora, a seguito del mancato superamento della verifica antimafia, il contributo sia, in tutto o in parte, non spettante, le Entrate provvederanno al suo recupero e troveranno applicazione le disposizioni del Codice penale, per indebita percezione di erogazioni a danni dello Stato. L’atto di recupero del contributo non spettante dovrà essere notificato, a pena di decadenza, entro il 31 dicembre dell’ottavo anno successivo a quello di utilizzo.

Compatibilità con il Quadro temporaneo per le misure di aiuto di Stato a sostegno dell’economia nell’attuale emergenza del Covid-19

Le disposizioni sui contributi a fondo perduto trovano applicazione nel rispetto dei limiti e delle condizioni previste dalla Comunicazione della Commissione europea nel ‘Quadro temporaneo per le misure di aiuto di Stato a sostegno dell’economia nell’attuale emergenza del Covid-19’. Saranno considerati compatibili gli aiuti temporanei di importo limitato alle imprese che siano di fronte a un’improvvisa carenza o addirittura indisponibilità di liquidità. L’aiuto potrà essere concesso sotto forma di sovvenzioni dirette, agevolazioni fiscali, anticipi rimborsabili, garanzie, prestiti e partecipazioni, a condizione che il valore nominale di tali misure rimanga al di sotto del massimale di 800mila euro per impresa.
L’aiuto non può essere concesso a imprese che si trovavano già in difficoltà il 31 dicembre 2019.